四、数字平台税收征管义务的法律建构思路基于对平台税收征管义务身份来源与性质的认识，应当遵循税收法定与比例原则，建构法律化的平台税收征管义务，并将义务限制在合理限度内；应尊重平台经济的客观规律，分类分级建构合理化的平台税收征管义务；应当防范平台私权力滥用的风险。
一、引言党的二十大报告提出：“中国式现代化是全体人民共同富裕的现代化。”共同富裕是公平和效率的统一，也是发展和共享的统一。其中：“富裕”反映社会成员对财富的拥有，表现为经济水平的总体富裕，是实现共同富裕的前提；“共同”反映社会成员对财富的占有方式，表现为分配合理的共享富裕，是实现共同富裕的保障。税收作为国家宏观调控的重要手段之一，其经济效应可以推动高质量发展，调节效应可以缩小贫富差距，助力实现共同富裕（马金华等，2022）。在推动经济高质量发展、缩小贫富差距的过程中，税制结构比税收规模更加重要（吕冰洋等，2011）。税制结构的优化，一方面可以促进财富创造，为共同富裕的实现夯实物质基础；另一方面可以促进收入和财富分配合理化，发挥“提低、扩中、调高”的作用，缩小收入差距。长期以来，我国实行以间接税为主体的税制结构，难以充分发挥税收调节收入分配、实现社会公平的作用。鉴于此，本文利用经济合作与发展组织（OECD）相关数据库中的各国税收数据，对部分国家的税制结构进行比较研究，并结合我国现行税制状况，就优化税制结构以促进共同富裕目标的实现提出政策建议。
二、税制结构与共同富裕：全球比较的视角在高质量发展中促进共同富裕，需要正确处理效率和公平的关系。在这一点上，税收制度大有可为。通过调整直接税与间接税收入占税收总收入的比重改变税负分配格局，能够最大限度地发挥税制结构促进经济增长与调节收入分配的作用，从而助力共同富裕的实现。共享发展是人类社会的共同目标，其推进的特点和具体措施在很多国家具有相似性。因此，分析世界各国当前税制结构现状，总结其经验或教训，对我国优化税收结构助推共同富裕具有一定现实意义。（一）税制结构的全球比较本文以OECD Tax Database涵盖的107个国家2020年税收收入数据作为样本数据，计算得出部分国家直接税和间接税收入占税收总收入的比重，并根据各国税制结构特征将其分成“直接税为主”“直接税和间接税并重”“间接税为主”三种类型（见表1）。
由表1可知，发达国家间接税收入占税收总收入的比重较低，一般在50%以下。有的发达国家选择直接税为主的税制结构，有的则选择直接税和间接税并重（且直接税比重稍占优势）的税制结构。2020年，以OECD成员国为代表的发达国家直接税比重平均为52.35%，间接税比重平均为44.38%，直接税比重比间接税比重高约8个百分点。与之不同的是，发展中国家间接税收入占税收总收入的比重相对较高（大多在50%以上），仅少数发展中国家间接税比重略高于直接税，呈现直接税与间接税比例均衡、间接税稍占优势的特点。2020年，在以70个亚非拉国家为代表的发展中国家中，间接税比重平均为56.99%，而直接税比重平均为38.80%。本文进一步将收入规模较大的个人所得税、企业所得税、财产税、商品服务税作为研究对象，分别分析OECD成员国与非OECD成员国的税种结构（见图1）。由图1可知，在以OECD成员国为代表的发达国家中，各主要税种在税收总收入中的地位由高到低依次是商品服务税、个人所得税、企业所得税和财产税。2020年发达国家商品服务税收入占比最大，为44.38%；个人所得税收入占比较大，为32.98%；而企业所得税和财产税收入占比较低，仅分别为11.71%和7.66%。
非OECD成员国主要税种在税收总收入中的地位由高到低依次为商品服务税、企业所得税、个人所得税和财产税。商品服务税收入占比最大，2020年为56.99%；企业所得税也是发展中国家税收收入的重要来源，2020年收入占比为20.69%；个人所得税和财产税收入占比较低，分别为15.44%和2.82%。对比发现，发展中国家个人所得税和财产税收入占比均明显低于发达国家相应占比，企业所得税收入占比稍高于发达国家，商品服务税收入占比远远超过发达国家。可见，发展中国家在公平和效率的选择中，更倾向于选择效率（即以间接税为主的税制结构），一定程度上忽视了公平（即以直接税为主的税制结构）。（二）直接税调节效应的全球比较个人所得税与财产税是直接税体系中的重要税种，可以调节收入与财富分配，缓解贫富差距，与共同富裕的实现关系密切。1．个人所得税理论和实践均表明，个人所得税可以成为筹集财政收入的主渠道。2020年，OECD成员国个人所得税收入占比平均为32.98%，其中挪威、英国、美国等国家的个人所得税收入占比更高。英国个人所得税对综合所得实行三级超额累进税率，分别为20%、40%和45%，中低收入群体税收负担较轻，高收入群体税收负担较高，调节效果显著。作为公平与效率兼得的典型，挪威个人所得税制度的累进性较为突出，免征额为180800挪威克朗，四个税率档次分别为1.9%、4.2%、13.2%、16.2%，个人所得税发挥了良好的收入调节作用。韩国个人所得税实行7级超额累进税率，税率档次分别为6%、15%、24%、35%、38%、40%、42%，较好地发挥了税率结构累进机制的调节作用。韩国还采用多种税收扣除与抵免制度，如对保险、医疗、教育、慈善等支出实行特殊税收抵免，体现了对不同家庭的照顾。本文进一步以RE指数考察个人所得税对居民收入再分配的调节效果。RE指数计算公式为：RE=GX-GY，其中GX为税前基尼系数，GY为税后基尼系数（Musgrave等，1948）。若RE指数为正，说明个人所得税制度会改善收入不平等状况，具有正向调节收入差距的作用；若RE指数为负，说明个人所得税制度不能缩小收入差距，反而加剧了收入分配不平等。表2展示了2020年部分国家个人所得税收入占税收总收入的比重及个人所得税的再分配效应。从中可见，样本国家个人所得税收入占比均超过25%，RE指数均为正且基尼系数下降幅度较大，说明这些国家的个人所得税制度对收入分配起到了正向调节作用，而且调节力度较强。其中，基尼系数降幅最大的国家是挪威，下降幅度达到了35.73%。
2．财产税发达国家的财产税体系经过较长时间的发展，在税种设置等方面较为完善。表3展示了2020年部分国家财产税收入占税收总收入的比重与财富分配状况。
财产税体系中最主要的税种是房地产税、遗产和赠与税。房产是财富积累的关键工具，也是中等收入群体的重要资产。OECD相关资料显示，OECD成员国中自有住房平均占所有家庭总财富的50%，占中产家庭财富的60%（OECD，2022）。可见房地产税是政府筹集财政收入、调节贫富差距的重要工具。房地产税是财产税收入的最重要来源，平均占各国财产税总收入的62%（OECD，2022）。OECD所有成员国均对房地产征收房地产税，通常是由财产所有者支付，税基取决于财产的市场估值。以英国为例，英国共开征3种房地产税，分别是针对住宅的房产税、针对商业用房的商业房地产税和针对高价值住宅的豪宅税，以房屋评估价值和房屋的年租金为税基。在不动产高度集中在富裕家庭的情况下，征收房地产税可以对资产起到更平均的分配作用，房地产税收入也可成为地方政府的稳定收入来源。此外，截至2021年3月，在38个OECD成员国中，有24个成员国征收遗产和赠与税（OECD，2021），其中大多数国家对遗产接受者征收遗产税，只有丹麦、韩国、英国和美国对遗赠者的整体遗产征收遗产税。由于大多数国家通过设置免税门槛或对特定资产的转让提供税收减免，并利用累进税率增加财政收入和增进社会公平，遗产税成为各国政府加强机会平等和减少财富集中的重要工具。
三、共同富裕目标下税制结构优化的政策建议从国际比较看，发达国家倾向于采用以直接税为主的税制结构，而发展中国家更倾向于采用以间接税为主的税制结构。税收促进共同富裕目标的实现，关系最密切的无疑是直接税，尤其是直接税体系中的个人所得税和财产税。而我国现行税制结构呈现以间接税为主的特点，且集中在生产环节征税，较少在再分配环节和积累环节征税。2020年，我国间接税收入占税收总收入的比重为60.53%，直接税收入占税收总收入的比重为39.47%。其中：增值税收入占税收总收入的比重达37.00%；个人所得税收入占税收总收入的比重仅为7.50%；房产税、城镇土地使用税、车船税及契税等财产税税种，其收入占比为8.36%。2在以间接税为主的税制结构下，直接税调节收入和财富分配的作用无法有效发挥，不利于公平目标的实现。共同富裕是社会主义的本质要求，是中国式现代化的重要特征。3共同富裕目标的实现需要从财富的创造与分配入手。税收政策应以此为主攻方向，通过具体税制要素的改革，调整直接税与间接税的结构以及具体税种的配置结构。未来，要找准优化税制结构促进共同富裕的作用定位，健全直接税体系，逐步提高直接税比重，尤其是提高个人所得税和财产税比重，并加强税收征管，使税制结构既有利于促进经济增长，保证财政收入稳定，又有利于充分发挥调节收入分配作用，缩小收入差距。（一）完善间接税制度设计，为提高直接税比重腾挪空间以间接税为主的税制结构是与我国过去的国情、税情相适应的，短期内难以改变。2020年，我国人均国内生产总值（GDP）为10409美元。4国际经验表明，人均GDP进入10000~30000美元的发展阶段是一个国家现代化转型的关键阶段，这一阶段的税制转型与国家现代化密切相关（张长东，2011）。经济社会发展需要提高直接税比重，但我国目前仍然是发展中国家，在公平与效率的天平中仍然偏向效率，贸然大幅提高直接税比重的结果可能是弊大于利（魏升民，2021）。因此，税制结构的优化需要把握好方向，在确保宏观税负基本稳定的前提下，完善间接税制度设计，逐步降低间接税收入在税收总收入中的比重，处理好直接税与间接税的关系，逐步提高直接税比重，兼顾效率与公平。一是优化增值税制度。增值税是我国第一大税种，收入规模较大，因此，对增值税制度的改革是完善间接税制度的重点。具体而言，应对生活必需品和非必需品实行差别税率，对人民生活所必需的食品和药品实行低税率甚至免税待遇，以降低增值税制度的累退性。此外，现行增值税税率结构仍有简并空间，应加快推进税率结构三档并两档改革（马珺等，2021），降低以增值税为主体的间接税收入规模。二是调整消费税征收范围。应关注居民消费结构的变化，将高收入者消费比例高的新型奢侈消费品纳入消费税征收范围，同时把不适合征收消费税的税目（如部分小汽车）剔除，以缓解中低收入群体税负，抑制间接税税制的累退性。（二）改革个人所得税制度，公平税收负担我国税制改革的重点之一在于完善个人所得税制度，提高其收入比重，增强税制的公平性和累进性。2019年，我国个人所得税改为综合与分类相结合的征收模式，在提高基本费用扣除标准和优化税率结构的基础上，首次设立专项附加扣除，一定程度上增强了我国个人所得税制度的收入分配调节效应。但目前个人所得税仍存在综合所得征收范围不宽，以及不同所得适用税率不同等问题，使税收公平性受到制约。改革现行个人所得税制度，应适当扩大综合所得的征收范围，将经营所得纳入综合所得征收范围，规避部分高收入人群将劳动所得转化为经营所得而造成税收流失的情况。此外，我国当前个人所得税对综合所得采用7级超额累进税率，最高边际税率达45%，相比于发达国家，税率级次过多，最高边际税率过高，不利于征管效率提高。为此，我国应当按照“提低、扩中、调高”的政策目标，建立合理的税率结构，相应削减税率级次，调整超额累进税率表，将税率级次控制在4~6级，让畸高的应纳税所得额适用45%的边际税率（朱青，2021）、中等收入群体的收入适用较低税率。这既能简化税制，也能体现量能课税原则。（三）审慎稳妥推进财产税改革长期以来，我国财产税体系主要包括房产税、城镇土地使用税、车船税以及契税等税种，收入规模偏小。尤其是房产税、城镇土地使用税只对经营性房地产征税，而对于不动产等财产的保有环节课税缺位，由此形成财富占有和税收负担的不匹配，很难通过征税来调节财富差距。就世界各国税制结构的现状而言，对不动产征税是一个比较普遍的现象，绝大多数OECD成员国都将房地产税作为直接税体系的重要组成部分。房地产税的开征是优化我国财产税结构的重要一环，不仅可以为政府筹集财政收入，还会对收入分配产生深刻影响。同时，从我国当前财富分配格局以及实现共同富裕的要求看，遗产和赠与税的开征可以起到抑制财富过度集中、促进代际公平、增进社会阶层流动的作用，并可以通过税制要素设计及征收离境税、实行外汇管制等措施，使遗产和赠与税的弊端最小化。总之，完善我国财产税体系，应稳妥推进房地产税立法与改革，研究是否开征遗产和赠与税。通过完善财产税体系增加直接税比重，进而更好发挥直接税促进共同富裕的作用。（四）强化税收征管，保障直接税征收税制结构优化的进程受制于征管条件的完善。以美国为例，美国在提高直接税比重的过程中，通过完备的税收法律制度对纳税人的权利义务、税收征管流程与税务行政程序制定了严密的规范；同时利用计算机系统与互联网等现代技术，实现了税务部门与海关、银行、房产等部门的信息共享，加强了税源的监控（郭健，2015）。我国现行税收征管体制与以间接税为主的税制结构相适应。为适应未来的税制改革，仍须进一步深化税收征管改革，提高税收征管水平，使税收管理与税制改革方向相适应。首先，要加强涉税信息共享机制建设。税务部门应加强与教育、医疗、住房、民政、金融等部门的信息共享协同治理，建立全国性涉税信息共享平台，全面掌握个人收入与财产的变动数据，同时运用现代科技手段，实现自然人纳税人信息采集、处理、交换与共享的现代化。其次，要加强对自然人的税务稽查和违法惩治，堵塞征管漏洞。尤其要防范高收入群体偷逃税行为，加强对高收入群体的收入监管，重点关注高收入群体通过恶意转移资产逃税或利用工作室逃税等行为，加大对偷逃税等税收违法行为的惩治力度。（本文为节选，原文刊发于《国际税收》2024年第4期）
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